El inciso primero del artículo 48 del Estatuto Tributario (“E.T.”) establece que “los dividendos y participaciones percibidas por los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional”. No obstante la importancia de dicha disposición, y a pesar de que el uso de estas palabras es común y reiterado, su aplicación genera incertidumbre por cuanto tales términos no están definidos en la legislación tributaria ni en la societaria, y por ende la viabilidad de una determinada operación podría depender de la concepción que el funcionario de fiscalización tuviere sobre dichos términos. Por esta razón–en aras preservar la seguridad jurídica-, se hace indispensable la reglamentación de esta norma vía decreto reglamentario.

Salvo quizás por las palabras “socio” y “accionista”, (entendido el primero como quien detenta una participación en una sociedad de personas, tal como la limitada, colectiva o en comandita simple, y el segundo como quien la detenta en una sociedad de capitales, tal como las S.A. o S.A.S.) los términos citados no son sinónimos y podrían inclusive no encontrarse en la misma categoría de clasificación conceptual (como es el caso de los suscriptores y los accionistas), o de estarlo, podría pensarse que lo están en grados diferentes, tal como se da tal fenómeno en relaciones de género-especie (como en el caso de los asociados frente a los socios y accionistas). Igualmente, para terminar de complicar el tema, se introduce el término “y similares”, indicando que la lista precedente es meramente enunciativa y no taxativa, abriéndose así un universo de posibilidades interpretativas que no contribuyen a generar seguridad jurídica.

Lea también sobre vacíos en las normas fiscales:

Si bien la legislación fiscal no define que debe entenderse por “comunero”, “asociado” y “suscriptor”, si existen algunas referencias sueltas en los decretos que fueron recogidos por el Decreto Único Reglamentario en materia Tributaria (DUR). Es así como puede entenderse que el comunero es aquel que hace parte de una comunidad organizada, entendida esta como “la que utiliza bienes comunes para el establecimiento y explotación de una empresa comercial, industrial, agrícola o ganadera (…) y no cuando el aprovechamiento del bien se hace personal e independientemente por cada uno de los comuneros” (Art. 7, Decreto 187 de 1975, DUR-Art. 1.2.1.1.1.); que el “suscriptor” o “partícipe” es la persona que detenta unidades de participación en fondos o carteras colectivas, a los cuales se les hace extensivo el tratamiento fiscal de los dividendos (Art. 48 del Estatuto Tributario), y que el “asociado” es el integrante de una cooperativa de trabajo asociado (DUR, Art. 1.2.1.23.11.).

Esta falta de claridad no solo existe en Colombia sino también en otras jurisdicciones, en donde ciertos países han analizado el tema desde el punto de vista societario antes de abordarlo desde la perspectiva tributaria. En su libro Cent Ans de Droit Luxembourgeois des Sociétés (Larcier, 2016), Valérie Simonart y Alain Steichen analizan la diferencia entre los conceptos de “accionista” o “socio” y aquel de “asociado” concluyendo que mientras los primeros obtienen su calidad del hecho de haber realizado un aporte al ente societario (o haber adquirido la participación accionaria de alguien que en su momento lo hizo) el asociado obtiene su calidad del hecho de haber apoyado al ente societario de alguna manera diferente a aquella. En tal sentido, se concluye que el asociado, en vez de ser un “shareholder” (propietario de acciones) es un “stakeholder” (propietario de un interés). Así pues, un asociado puede ser un acreedor, financiador o proveedor de fondos (“bailleur de fonds”), un trabajador o un socio de industria sin estimación de valor, entre otros colaboradores del ente económico. Así pues, es claro que mientras todos los accionistas son asociados, no todos los asociados tienen que ser accionistas. Concluyen los autores indicando que, para claridad del tema, podría diferenciarse dos tipos de asociados; los accionistas-asociados (“actionnaires-associés”) y los accionistas-inversionistas (“actionnaires-investisseurs”) en donde la diferencia entre ellos sea la existencia o no de ánimo societario o affectio societatis.

Lea sobre la necesidad de claridades en el derecho tributario:

En aras de tener certeza acerca de quién está legitimado para percibir el dividendo en su carácter de tal, se hace necesario contar con una reglamentación legal que defina claramente los términos “socio”, “accionista”, “comunero”, “asociado” y “suscriptor” y defina que puede entenderse por términos “similares” a estos.